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Tributación Indirecta en los arrendamientos de inmuebles

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Jordi Rius analiza la tributación indirecta derivada de los arrendamientos de inmuebles

El contenido del presente artículo es ofrecer una visión amplia respecto de la tributación indirecta derivada de los arrendamientos de inmuebles, entrando pues en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) e Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados, en sus dos modalidades Transmisiones Patrimoniales Onerosas (en adelante, TPO) y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, AJD).

Compatibilidad e Incompatibilidad entre IVA, TPO y AJD

Se trata de tres impuestos (si quisiéramos ser más estrictos, dos impuestos, uno de ellos bajo dos modalidades) que en materia inmobiliaria pueden coincidir y, por ello, generar compatibilidades e incompatibilidades.

A su vez, el AJD tiene una doble vertiente, en la medida que puede presentarse bajo una cuota fija o variable.

  1. Cuota fija: quedan sujetas las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios que se extienden, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario.

Es decir, se trata del coste impositivo de cada hoja notarial.

  1. Cuota variable: quedan sujetas a la cuota variable de AJD las primeras copias de escrituras y actas notariales cuando incorporen todas estas condiciones:
  • Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
  • Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles, y
  • No estar sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni a las modalidades TPO u Operaciones Societarias (ésta última, también modalidad del ITP y AJD).

En la medida que el importe al que pueda ascender la cuota fija no es relevante, nos centraremos en el juego que pueden dar IVA, TPO y AJD cuota variable (en adelante, AJD).

En el siguiente cuadro se indica de forma gráfica la compatibilidad entre ellos:

IVA
IVA
Incompatible con
Compatible con
TPO
AJD
TPO
TPO
Incompatible con
Incompatible con
IVA
AJD
AJD
AJD
Incompatible con
Compatible con
IVA
TPO

 

Condición del arrendador del inmueble

De acuerdo con el artículo 5 de la Ley de IVA, se reputan empresarios o profesionales a efectos de IVA quienes realicen prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

Es decir, desde el punto de vista subjetivo, cualquier persona física o jurídica que arriende un bien será considerado como empresario a efectos de IVA, ello sin perjuicio de que dicho arrendamiento esté sujeto pero exento de IVA y, por tanto, no se genere obligación del pago de IVA.

Calificación del arrendamiento a efectos de IVA

Como se ha apuntado en el apartado anterior, en la medida que cualquier arrendador es empresario a efectos de IVA, el arrendamiento de un bien inmueble será calificado como una operación sujeta a IVA. A título informativo, cabe indicar que la sujeción a IVA conlleva que dicha operación está dentro del ámbito de aplicación del impuesto, si bien puede eximirse de su pago por motivos legales.

En esta línea, en materia de inmuebles, se mencionan a continuación determinados escenarios de arrendamientos de inmuebles que merecen una concreción al respecto de su calificación a efectos de IVA:

  1. Arrendamientos de viviendas:

Los arrendamientos de edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluyéndose los garajes y anexos accesorios a las viviendas, están sujetos y exentos de IVA.

A sensu contrario, el arrendamiento para uso distinto de vivienda se halla sujeto y no exento de IVA, si bien el arrendamiento de un edificio o parte del mismo construido como locales de negocio pero destinado exclusivamente a viviendas estará sujeto al IVA pero exento.

Esto es, la clave es el destino del inmueble: vivienda o uso distinto de vivienda.           

  1. Arrendamientos de viviendas con servicios de hostelería:

Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amuebladas, cuando el arrendador se obligue a la prestación de servicios complementarios propios de la hostelería (restaurante, limpieza, lavado de ropa, etc.), se encuentran sujetos y no exentos de IVA, al tipo reducido del 10%.

Se incluyen dentro del concepto de servicios complementarios propios de la hostelería, servicios tales como recepción y atención permanente y continuada al cliente en un espacio destinado al efecto, limpieza periódica del inmueble y el alojamiento, cambio periódico de ropa de cama y baño, y puesta a disposición del cliente de otros servicios (lavandería, custodia de maletas, prensa, reservas, restauración, etc.).

A la luz del auge de plataformas de internet que permiten el arrendamiento por períodos cortos de tiempo de pisos turísticos, la Dirección General de Tributos ha perfilado aún más el concepto de servicios de hostelería, y ha indicado que los siguientes servicios no pueden calificarse como servicios propios de la hostelería:

  • Servicio de limpieza prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.
  • Servicio de cambio de ropa prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.
  • Servicio de limpieza de las zonas comunes del edificio (portal, escaleras y ascensores) así como de la urbanización en que esté situado (zonas verdes, puertas de acceso, aceras y calles).
  • Servicios de asistencia técnica y mantenimiento para eventuales reparaciones de fontanería, electricidad, cristalería, persianas, cerrajería y electrodomésticos.

Por tanto, los arrendamientos de viviendas que incluyan alguno o algunos de los servicios señalados en último lugar, se encuentran sujetos y exentos de IVA.

  1. Arrendamientos de inmuebles a sociedades, con destino vivienda para sus empleados:

Como decíamos anteriormente, se califica como un arrendamiento de vivienda exento aquel cuyo destino es su uso como vivienda. Siendo esto así, la doctrina y la jurisprudencia tendían a considerar que, si quien figurase como arrendatario era una sociedad, no se debía calificar como exento de IVA, y ello aun cuando dicha sociedad pudiera destinar el inmueble para vivienda de, por ejemplo, uno de sus empleados.

En contraposición a este criterio, es preciso destacar que el Tribunal Económico Administrativo Central modificó su criterio en diciembre de 2016, admitiendo la exención del arrendamiento a favor de una sociedad que destina el inmueble arrendado a vivienda para sus empleados, siempre que concurran los siguientes requisitos: que en el contrato de arrendamiento aparezca designada específicamente la persona que va a ocupar la vivienda, que se prohíba su cesión o subarriendo por el arrendatario y que este no pueda designar con posterioridad a la celebración del contrato las personas que vayan a ocupar la vivienda.

  1. Arrendamiento con opción de compra:

En los casos en que al arrendamiento se adiciona un pacto de opción de compra, el arrendamiento no queda exento de IVA cuando tampoco lo estuviera la transmisión de la vivienda arrendada.

A grandes rasgos, las primeras entregas de edificaciones se encuentran sujetas y no exentas de IVA, de modo que el arrendamiento con opción de compra de una vivienda cuya entrega se califique como primera entrega de edificación (por ejemplo, obra nueva), será calificado como sujeto y no exento de IVA, al tipo reducido del 10%. En cambio, el arrendamiento con opción de compra sobre inmuebles cuya entrega se califique como segunda o ulterior entrega de edificación, será calificado como sujeto y exento de IVA.

Calificación del arrendamiento a efectos de TPO

En base al juego entre IVA y TPO, los arrendamientos que sean calificados como sujetos y exentos de IVA serán hechos imponibles de TPO, siendo sujeto pasivo del Impuesto el arrendatario. La base imponible está constituida por la cantidad total que haya de satisfacer el arrendatario al arrendador durante la vigencia del contrato. En esta línea, cuando no constase el plazo de duración del contrato, la normativa fiscal presume una duración mínima de seis años, sin perjuicio de las liquidaciones adicionales que deban practicarse, caso de continuar vigente después del mencionado período temporal.

En cuanto a la cuota tributaria, las Comunidades Autónomas tienen competencia para fijar la escala de gravamen, aplicándose en su defecto la siguiente escala:

Euros Euros
Hasta 30,05 0,09
De 30,06 a 60,10 0,18
De 60,11 a 120,20 0,39
De102,21 a 240,40 0,78
De 240,41 a 480,81 1,68
De 480,82 a 961,62 3,37
De 961,63 a 1.923,24 7,21
De 1.923,25 a 3.846,48 14,42
De 3.846,49 a 7.692,95 30,77
De 7.692,96 en adelante 0,024040 por cada 6,01 euros o fracción

 

Calificación del arrendamiento a efectos de AJD

En los arrendamientos que se encuentren sujetos a IVA, será asimismo posible su tributación por AJD, siempre que, como ya se ha mencionado anteriormente, se trate de una primera copia de escritura o actas notariales con contenido valuable, inscribible en Registro público y no sujeto, básicamente, a TPO.

La base imponible del AJD será el valor declarado del acto o contrato, para cuyo cálculo se podría tomar en consideración la regla contenida en TPO, mientras que la cuota tributaria será la fijada por cada Comunidad Autónoma, y en su defecto el 0,5%.

Cuadro resumen de la tributación de los arrendamientos

A modo de conclusión, en el siguiente cuadro se detallan los escenarios analizados en los apartados anteriores, indicándose la compatibilidad entre IVA, TPO y AJD.

Tipo de arrendamiento IVA TPO AJD
Uso vivienda, más garajes y accesorios   X  
Uso distinto de vivienda X   X
A sociedad, sin especificación de empleado X   X
A sociedad, con especificación de empleado   X  
Con servicio hostelería X   X
Con opción de compra, de primera entrega X   X
Con opción de compra, de segunda entrega   X  

 

Para más información, puede contactar con:

Jordi Rius i Perramon

jordi.rius@AndersenTaxLegal.es

 

Puedes leer el artículo en Revista Inmueble

 

 

 

 

 

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